Ситуация

Компания осуществляет реализацию инвестиционного проекта, который рассчитан на 5 лет (с 2003 по 2007 гг. включительно). Общая сумма инвестиционного проекта — 220 млн. тенге, в том числе по годам:

Дата ввода фиксированных активов	Стоимость фиксированных активов, млн. тенге
2003 год	47
2004 год	42
2005 год	57
2006 год	36
2007 год	38

Согласно заключенному контракту инвестору предоставляется следующая налоговая преференция: по налогу на имущество предоставляется осво­бождение от уплаты налога на имущество по вновь введенным в эксплуа­тацию фиксированным активам в рамках инвестиционного, проекта сро­ком действия на 2 (два) года — с января года, следующего за годом ввода в эксплуатацию.Исходя из этого, бухгалтером был сделан расчет, согласно которому 220млн. тенге последовательно, в зависимости от года ввода, освобождаются от налога на имущество: по фиксированным активам, введенным в 2003 году, начисление налога на имущество начнется с января 2006 года. Аналогично по фиксированным активам, введенным в 2004 году, начисление налога на иму­щество начинается с января 2007 года и так далее.

Анализ ситуации

 

Мнение бухгалтера в данной ситуации является ошибочным. Согласно п. 2 ст. 139 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (На­логовый кодекс) от 12.06.2001 года в ре­дакции, действовавшей в 2003 году, по­рядок составления и заключения контрак­та на применение инвестиционных нало­говых преференций определяется законо­дательным актом Республики Казахстан, регулирующим вопрос о государствен­ных мерах по защите инвестиций.

Таким государственным актом являет­ся Закон РК от 8 января 2003 года № 370-П «Об инвестициях», в развитие которого Правительством РК было принято поста­новление «О некоторых вопросах реали­зации Закона Республики Казахстан «Об инвестициях» от 8 мая 2003 года № 436. Данным постановлением был утвержден Модельный контракт на осуществление инвестиций, предусматривающий инве­стиционные преференции, которым и должны руководствоваться обе стороны (Уполномоченный орган и Инвестор) при составлении контракта на осуществление инвестиций.

В пп. 1 п. 2 раздела 1 «Предмет Кон­тракта» вышеназванного Модельного контракта должны указываться сроки действия налоговых преференций, при­чем имеется специальное пояснение, что в данном подпункте указываются даты начала и окончания применения налого­вых инвестиционных преференций, в том числе и по налогу на имущество.

Таким образом, в самом Контракте на осуществление инвестиций надо было четко указать сроки действия налоговых инвестиционных преференций, допустим с 1 января 2004 года по 31 декабря 2005 года, если налоговая инвестиционная преференция по налогу на имущество предоставлялась, как указано в ситуации, на два года.

Если таких записей нет, следовательно, Контракт на осуществление инвестиций составлен недостаточно квалифицирован­но, что и вызвало дополнительные вопро­сы при его практической реализации.

Поскольку вопрос о практическом применении инвестиционных налого­вых преференций довольно непрост, то по нему имеется ряд разъяснительных писем Налогового комитета МФ РК. В частности, от 7 октября 2003 года № НК-УМ-08-1/7888, от 22 декабря 2003 ода№НК-УМ-08-1-17/10339, от 14 мая 2004 года № НК-УМ-08-1-21/ 3897, от 18 ноября 2004 года № НК-08-1-13/15689 и от 22 мая 2006 года

№ НК-УМ-1-17/4613, где рас­сматриваются вопросы, аналогичные этим.

В письме от 22 декабря 2003 года № НК-УМ-08-1-17/10339 даже приводит­ся пример по срокам действия инвестици­онных налоговых преференций, в зависи­мости от сроков введения в эксплуатацию фиксированных активов, в значительной степени аналогичный условиям контрак­та, изложенным в заданном вопросе.

Ниже приводим с небольшими изъя­тиями выдержку из вышеназванного письма Налогового комитета МФ РК:

«Рассмотрим пример для налогопла­тельщика, осуществляющего хозяйствен­ную деятельность на момент заключения контракта:

— дата заключения контракта — 2003 год;

— общая стоимость фиксированных ак­тивов, вводимых в эксплуатацию в рамках инвестиционного проекта, -800, 0 млн. тенге;

— срок действия преференций по корпо­ративному подоходному налогу — 5 лет;

срок действия преференций по нало­гу на имущество и налогу на землю -3 года;

— ввод в эксплуатацию фиксированных активов — с 2003 года;

— срок действия инвестиционных нало­говых преференций с 01.01.2004 г. по 31.12.2008 г.

Показатели	2003 г.	2004 г.	2005 г.	2006 г.	2007 г.	2008 г.	Итого
Введено в эксплуатацию, млн. тенге	100.0	500.0	200.0				800.0

…Освобождение от уплаты налога инвестиционного проекта, … в данном случае будет на имущество по фиксированным активам — предоставляться с 01.01.2004-Рг-нв, введенным в рамках —    31.12.2006 г.».

Следуя же логике бухгалтера, изло­женной в ситуации, в примере, приводи­мом в рассматриваемом письме Налого­вого комитета МФ РК, срок действия ин­вестиционных налоговых преференций по налогу на имущество должен был быть продлен до 31 декабря 2008 года, посколь­ку последние инвестиции в фиксирован­ные активы были внесены в 2005 году.

Однако в письме Налогового комите­та МФ РК четко указываются календар­ные сроки действия инвестиционных на­логовых преференций по налогу на иму­щество в рассматриваемом конкретном случае — с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г., т.е. на три года, как это и указано в усло­виях заключенного конкретного инвести­ционного контракта.

Этот вывод базируется на положении п. 6 ст. 139 Налогового кодекса в редак­ции, действовавшей в 2003 году, в кото­ром было записано:

«6. Срок действия преференций опре­деляется в каждом отдельном случае в зависимости от объемов и сроков окупа­емости инвестиций, но не может превы­шать пять лет с даты, указанной в пункте 2 настоящей статьи».

По логике же бухгалтера, изложенной в вопросе, срок инвестиционной налого­вой преференции по налогу на имуще­ство должен составлять шесть лет — с 1 января 2004 года по 31 декабря 2009 года, что противоречит как положениям Налогового кодекса, так и условиям кон­кретного инвестиционного контракта.

Исходя из вышеизложенного, инве­стиционная налоговая преференция по налогу на имущество в условиях конк­ретного инвестиционного контракта, указанных в заданном вопросе, дей­ствует с 1 января 2004 года по 31 де­кабря 2005 года, т.е. 2 года, как и указа­но в контракте.

С 1 января 2006 года компания долж­на уплачивать налог на имущество на общих основаниях.

Нарушения

 

В данной ситуации компания наруши­ла требования:

1)   пункта 6 статьи 139 Кодекса РК «О налогах и других обязательных пла­тежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 12.06.2001 г. в редакции, действовавшей в 2003 г., в котором указаны конкретные сроки действия инвестиционных налого­вых преференций.

2)   подпункта 1 пункта 2 раздела 1 Кон­тракта на осуществление инвестиций (предположительно, т.к. необходимо опираться на текст заключенного Кон­тракта).

Последствия

В случае если компания будет дей­ствовать так, как это предлагает ее бух­галтер, то после истечения срока дей­ствия инвестиционных налоговых префе­ренций по налогу на имущество, т.е. пос­ле 31 декабря 2005 года, ей будет начис­ляться неуплаченный налог на имуще­ство и, возможно, возникнут проблемы с корпоративным подоходным налогом, поскольку неуплаченный налог на иму­щество повлияет на расчет налогообла­гаемой базы для исчисления корпоратив­ного подоходного налога.

Налоговые органы при проведении очередной налоговой проверки легко вы­явят неуплату налога на имущество вследствие неправомерного продления срока действия инвестиционных налого­вых преференций по налогу на имуще­ство, начислят неуплаченные суммы налога на имущество со всеми положен­ными по закону штрафными санкциями и пени с одновременным начислением штрафов руководителям компании, ответ­ственным за уплату (неуплату) налогов.

В зависимости от неуплаченных сумм штрафные санкции колеблются от штра­фов, установленных главой 16 «Админи­стративные правонарушения в области налогообложения» Кодекса РК «Об ад­министративных правонарушениях» от 30 января 2001 года, до части второй ста­тьи 222 «Уклонение от уплаты налогов с организаций» Уголовного кодекса РК от 16 июля 1997 года, согласно которой не­уплата организацией налогов или иных обязательных платежей в государствен­ный бюджет в крупном размере (превы­шающем две тысячи месячных расчетных показателей) наказывается лишением свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должнос­ти или заниматься определенной деятель­ностью на срок до пяти лет со штрафом в размере от двухсот до пятисот месячных расчетных показателей или в размере за­работной платы или иного дохода осуж­денного за период от двух до пяти меся­цев либо с конфискацией имущества или без таковой.

Если компания будет действовать так, как предполагает бухгалтер, то за не­сколько лет неуплаты налога на имуще­ство она легко накопит критическую сум­му неуплаченного налога на имущество (2 млн. 60 тыс. тенге в современном ис­числении), что неизбежно повлечет при­менение к ней и ее руководителям, ответ­ственным за уплату (неуплату) налогов, вышеуказанных санкций согласно Уго­ловному кодексу РК.

При этом необходимо учитывать, что неуплата налога в течение нескольких лет обычно рассматривается как злостное и сознательное уклонение, отягощающее наказание.

Исправление

 

В связи с тем, что срок действия инвес­тиционных налоговых преференций по на­логу на имущество у компании истек толь­ко 31 декабря 2005 года, то у компании име­ется еще время, чтобы внести соответству­ющие исправления допущенных ошибок по уплате налога на имущество в 2006 году, доплатить неуплаченные суммы налога (ко­торые компания должна была уплатить, согласно п. 6 ст. 356 Налогового кодекса, 20 февраля, 20 мая и 20 августа текущего года), затем 20 ноября этого года уплатить текущий платеж по налогу на имущество и в дальнейшем уплачивать налог на иму­щество согласно действующему налогово­му законодательству.

Бухгалтеру необходимо тщательно изу­чить заключенный компанией инвестицион­ный контракт, проверить его соответствие Модельному контракту на осуществление инвестиций, предусматривающему инвести­ционные преференции, утвержденному по­становлением Правительства РК от 8 мая 2003 года №’436, и налоговому законодатель­ству, действовавшему в 2003 году (в году заключения инвестиционного контракта), и действовать строго в рамках положений, ука­занных в этих документах. При несоответ­ствии инвестиционного контракта вышеука­занным документам поставить вопрос пе­ред руководством компании о необходимо­сти внесения соответствующих изменений в контракт, для чего руководству компании необходимо будет поставить этот же вопрос уже перед уполномоченным органом

При заключении контрактов, договоров, соглашений, связанных с крупными инве­стиционными вложениями, в будущем при­влекать высококвалифицированных кон­сультантов — специалистов своего дела, поскольку недопущение ошибок всегда сто­ит дешевле, чем их исправление.

Владимир Бобров, старший менеджер, советник налоговой службы I ранга консалтинговой компании «МинТах», г. Алматы

ББ-Крупный и средний бизнес, Август 2006, № 8