Алия Ваисова, Старший менеджер Налогового департамента ТОО «МинТакс», Профессиональный бухгалтер РК, Налоговый консультант 1 категории ответила на некоторые вопросы по налогам, часто возникающие у налогоплательщиков, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность.

Первый вопрос: Касательно признания выручки от реализации.

Казахстанская компания планирует реализацию товара на экспорт в г. Харьков (Украина) на условиях поставки DAP в соответствии с Инкотермс^[1] 2010. В связи с чем, у нее возникли следующие вопросы:

1. На какую дату нужно признать выручку?
2. Какие документы необходимы для признания выручки?

Ответ по пункту 1: В соответствии с пунктом 2 статьи 226 Налогового кодекса^[2], если иное не установлено статьями 227-240, параграфами 5 и 6 Налогового кодекса, признание дохода, включая дату его признания, осуществляется в соответствии с МСФО^[3] и требованиями законодательства РК^[4] о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Учет выручки, возникающей в результате реализации товаров, регламентирован стандартом МСФО (IFRS) 15 «Выручка». Данный стандарт предусматривает единую модель, подлежащую применению к договорам с покупателями, и единые критерии для признания выручки.

Так, для решения вопроса, когда и в каком объеме следует признавать выручку по сделкам, в МСФО (IFRS) 15 предусмотрен пятишаговый анализ:

• идентификация договора с покупателем;
• идентификация обязательства, подлежащего исполнению согласно договору;
• определение цены сделки;
• распределение цены сделки между подлежащими исполнению обязательствами;
• признание выручки при исполнении обязательств.

Согласно пункту 31 МСФО (IFRS) 15, Компания должна признавать выручку, когда (или по мере того, как) Компания выполняет обязанность к исполнению путем передачи обещанного товара или услуги (то есть, активы) покупателю. Актив передается, когда (или по мере того, как) покупатель получает контроль над таким активом.

К факторам, которые могут означать, что контроль над активом передан в определенный момент времени, относятся:

• компания имеет право на получение платежа за переданный актив;
• покупатель имеет право собственности на актив;
• организация передала физическое владение товаром;
• покупатель принял актив;
• покупатель несет существенные риски и получает преимущества, связанные с владением активом.

Таким образом, передача товара покупателю по договору, то есть переход контроля над активом от одной стороны другой трактуется как момент, когда признается выручка от реализации.

Как нам известно, планируется реализация товара на условиях DAP в соответствии с Инкотермс, который объясняет распределение рисков, расходов и функций, которые возникают при передаче товара с одной стороны на другую, Также, определены время и место, когда товар и  право собственности на данный товар переходит с одной стороны на другую.

Таким образом, датой признания выручки от реализации товаров является дата, когда покупатель получает контроль над товаром, и у Компании возникает высокая степень вероятности получения денежных средств по данному договору.

Ответ по пункту 2: Подтверждающими документами являются:

• договор;
• декларация на товары;
• счет-фактура/инвойс;
• накладная/копии товаросопроводительных документов.

Для признания выручки необходима накладная, подписанная со стороны покупателя, подтверждающая  передачу товаров.

Второй вопрос: Касательно выделения НДС в счете-фактуре, выставляемом по услугам, оказанным казахстанской компанией в РФ^[5]

Казахстанская компания выполняет работы по монтажу лестниц на промышленные емкости на территории РФ, при этом, выставляет счета-фактуры за свои услуги без НДС^[6]. В связи с чем, компанию интересует вопрос о правомерности выставления в адрес получателя услуг из РФ счетов-фактур без НДС.

Ответ: Поскольку, казахстанская компания оказывает услуги по монтажу на территории РФ и эти услуги связаны с недвижимым имуществом, находящимся на территории РФ, местом реализации работ, услуг признается территория РФ. Соответственно, у компании не возникает обязательств по начислению НДС, то есть, счета-фактуры в адрес российского покупателя услуг должны выставляться без НДС.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 369  Налогового кодекса, облагаемым оборотом является оборот, совершаемый плательщиком НДС по реализации товаров, работ, услуг, за исключением необлагаемого оборота, указанного в статье 370 Налогового кодекса.

В соответствии с подпунктом 2) статьи 370 Налогового кодекса, необлагаемым оборотом является, в том числе, оборот по реализации товаров, работ, услуг, местом реализации которых не является РК.

Место реализации товаров, работ, услуг в государствах-членах ЕАЭС^[7] определяется в соответствии со статьей 441 Налогового кодекса.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 2 статьи 441 Налогового кодекса, местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена ЕАЭС, если работы, услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории этого государства.

Для целей настоящего подпункта, недвижимым имуществом признаются земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть, объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, трубопроводы, линии электропередачи, предприятия как имущественные комплексы и космические объекты.

Таким образом, поскольку местом реализации работ, услуг казахстанской компании не является территория РК, то оборот от оказания ею услуг по монтажу является необлагаемым НДС.

Налоговое законодательство РФ содержит аналогичные положения для целей НДС. Так, в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 146 НК РФ^[8], объектом налогообложения признается, в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 148 НК РФ, в целях настоящей главы местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории РФ. К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде.

То есть, как Налоговым кодексом, так и в соответствии с нормами НК РФ, местом реализации таких работ, услуг признается не РК, а РФ. Однако, имеется  существенная разница в подходе по определению налоговой базы. Так, если в РК размер облагаемого оборота у получателя работ, услуг определяется исходя из стоимости приобретенных работ, услуг, кроме НДС, то, в РФ налоговая база определяется с учетом НДС, который удерживается при выплате дохода иностранному лицу.

Так, в соответствии со статьей 161 НК РФ «Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами»:

1. При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ с учетом настоящей главы.
2. Налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом, налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога, вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

При реализации на территории РФ работ, услуг иностранным лицом, не состоящим на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщика, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих работ, услуг с учетом НДС.

При этом, налоговый агент (покупатель работ, услуг, налогоплательщик РФ) обязан исчислить, удержать у казахстанской компании и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.

Исходя из вышеизложенного, рекомендуем казахстанской компании, при составлении договора с российской компанией на оказание услуг на территории РФ, в стоимость услуг заложить российский НДС в размере 18%, который, с большой долей вероятности, будет удержан в РФ при выплате дохода.

Таким образом, при выставлении счета-фактуры, рекомендуем казахстанской компании увеличивать стоимость услуг на 18%, что должно соответствовать условиям договора. Однако, выделять НДС в счете-фактуре не следует, поскольку у казахстанской компании по данной сделке не возникает НДС.

[1] Международный торговый термин.
[2] Кодекс РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25 декабря 2017 г. №120-VI, вступивший в силу с 1 января 2018 года.
[3] Международные стандарты финансовой отчетности.
[4] Республика Казахстан.
[5] Российская Федерация.
[6] Налог на добавленную стоимость.
[7] Евразийский экономический союз.
[8] Налоговый кодекс Российской Федерации.